.RU

День 10: Не элементарно, но нужно знать: Амортизация Амортизацию основных средств мы уже упоминали в первой


Амортизация
Амортизацию основных средств мы уже упоминали в первой части этой книги под названием Бухгалтерия на бумаге.
Амортизация основных средств — это, наверное, самый сложный и самый дискуссионный вопрос в теории бухгалтерского учета.
С одной стороны, амортизация — это процесс постепенного переноса стоимости основных средств на стоимость проданных товаров или проданной продукции предприятия. Ведь основное средство — это вещь, которая приобретена предприятием не просто так, а для пользы дела, для того, чтобы предприятие успешно выполняло свои функции. Служит основное средство, как минимум, несколько лет, и за этот срок оно вносит свой вклад во многое из того хорошего, что делается на предприятии.
Поэтому бухгалтерия предприятия должна включить стоимость основного средства в состав себестоимости готовой продукции и товаров, которые предприятие продаст в течение срока службы основного средства.
Остается вопрос: как распределять стоимость основного средства между продуктами и товарами, которые будут проданы за все это время? Простой вариант ответа: равномерно во времени, списывая одну и ту же денежную сумму в конце каждого месяца всего срока службы основного средства. Сложный вариант ответа: неравномерно во времени, учитывая степень полезности основного средства в разные периоды его эксплуатации. Например, в начале срока службы основного средства, пока оно еще новое и пользы от него больше, списываемые суммы могут быть побольше. А в конце срока службы, когда оно уже старое и проку от него стало мало, суммы могут быть поменьше. Другой сложный вариант ответа: можно каждый месяц замерять какой-нибудь технический показатель, который характеризует интенсивность использования основного средства (например, для автомобиля это его пробег), и затем рассчитывать списываемую сумму пропорционально этому показателю.
Сложные варианты влекут за собой дополнительные хлопоты, поэтому на практике ими пользуются неохотно.
Подойдем к вопросу амортизации совсем с другой стороны.
В бухгалтерском учете есть такое понятие, как остаточная стоимость.
Остаточная стоимость определяется как разница между начальной стоимостью основного средства и суммой амортизации основного средства, накопленной с момента начала его использования.
Сказанное можно описать следующей формулой:
Остаточная стоимость = Начальная стоимость - Накопленная амортизация.
Это не единственный способ определения остаточной стоимости. Остаточная стоимость, расчитанная таким способом, называется исторической стоимостью.
Из представленной формулы можно получить другую формулу:
Накопленная амортизация = Начальная стоимость — Остаточная стоимость.
При расчете амортизации бухгалтер может действовать в соответствии с последней формулой. Получается следующий алгоритм начисления амортизации.
В конце каждого расчетного периода бухгалтер определяет остаточную стоимость основного средства. (Как ее можно определять, об этом чуть ниже.) По последней формуле бухгалтер вычисляет, какая должна получиться новая сумма накопленной амортизации. Затем бухгалтер смотрит по отчетным данным, какова была старая сумма накопленной амортизации основного средства на конец предыдущего периода. Затем определяет разницу между новой суммой накопленной амортизации и старой суммой — это и есть та сумма амортизации, которую надо начислить за текущий расчетный период.
Как можно определять остаточную стоимость — здесь возможны варианты.
Остаточную стоимость основного средства можно определять как ликвидационную стоимость.
Ликвидационная стоимость основного средства — это та денежная сумма, за которую основное средства реально можно продать. Такое бывает, например, в случае ликвидации предприятия.
Остаточную стоимость основного средства можно определять как восстановительную стоимость. Восстановительная стоимость основного средства — это та денежная сумма, за которую аналогичное основное средство с аналогичной степенью изношенности реально можно купить. Такое может потребоваться, например, в случае внезапной порчи или в случае кражи основного средства. Восстановительная стоимость основного средства отличается от ликвидационной стоимости: восстановительная стоимость больше. Поэтому эти два разных подхода к определению остаточной стоимости дают два разных результата расчета амортизации.
Подход к расчету амортизации через определение ликвидационной стоимости может дать парадоксальный результат.
Например, предприятие, занятое выпуском уникальной продукции, специально заказало и купило уникальное оборудование. Если же будет внезапно принято решение о ликвидации предприятия, то это уникальное оборудование можно реально продать только по цене металлолома (естественно, за вычетом затрат на демонтаж оборудования). Получается, что в бухгалтерском учете то уникальное оборудование, которое рассчитано на несколько лет работы, должно быть практически полностью списано на амортизацию в первый же месяц его использования. Понятие ликвидационной стоимости — это память о страшных историях из периода начального развития капитализма, когда предприятия лопались, а их имущество распродавалось на аукционах с молотка. Бухгалтер предприятия того периода чувствовал себя сидящим на бочке с порохом и считал себя обязанным в любой момент быть готовым к ликвидации предприятия.
Но в наше время стало понятно, что уникальное оборудование не следует отправлять на металлолом и что работающее предприятие невыгодно распродавать в виде отдельных предметов. Предприятие выгодно продавать целиком и только когда оно успешно работает. На худой конец, можно продавать отдельные подразделения предприятия.
Для определения продажной стоимости предприятия или подразделения имеет значение, как красиво оно смотрится
в целом, какую оно дает прибыль, какую прибыль можно ожидать от него в будущем. И неважно, по какой конкретно остаточной стоимости в бухгалтерии числится то или иное основное средство.
Еще следует упомянуть, что определение восстановительной, ликвидационной стоимости — процедура, с одной стороны, хлопотная, а с другой стороны, не гарантирующая правильного результата.
Подход к расчету амортизации через определение ликвидационной стоимости в отечественном учете практически не используется.
Посмотрим теперь, как могут выглядеть проводки начисления амортизации. Будем исходить из самого первого варианта начисления амортизации, который был упомянут в этой главе: когда основное средство списывается ежемесячно равными долями в течение его срока службы.
Как только на счете 01 появляется новое основное средство, бухгалтер задает его расчетный срок службы в месяцах (на основании бухгалтерского справочника). Затем бухгалтер рассчитывает, какая часть стоимости основного средства приходится на один месяц расчетного срока службы. (Для этого ему нужно поделить стоимость основного средства на количество месяцев.)
Затем на протяжении всего назначенного срока последнего числа каждого месяца бухгалтер начисляет амортизацию основного средства. То есть записывает соответствующую проводку.
На производственном предприятии амортизацию относят к затратам на производство. Проводка начисления амортизации основного средства выглядит следующим образом.
Проводка начисления амортизации на производственном предприятии

Номер
проводки
Дата
Счет дебета
Счет кредита
Сумма
Комментарий
188
31.10.20**
20 Основное производство
02 Амортизация основных средств
25 000
Начисление амортизации автомобиля Mercedes S600
На предприятии оптовой или розничной торговли производства нет. Зато там есть расходы на продажу, по-другому называемые торговыми издержками.
Проводка начисления амортизации на торговом предприятии будет выглядеть следующим образом.
Проводка начисления амортизации на торговом предприятии

Номер
проводки
Дата
Счет дебета
Счет кредита
Сумма
Комментарий
188
31.10.20**
44 Расходы на продажу
02 Амортизация основных средств
25 000
Начисление амортизации автомобиля Mercedes S600
В бухгалтерских программах процесс начисления амортизации предельно облегчен.
Для хранения информации об отдельных основных средствах могут использоваться субсчета счета 01. Но удобнее для учета основных средств иметь в бухгалтерской базе данных отдельную таблицу со следующими колонками: название основного средства; начальная стоимость; дата постановки на баланс; расчетный срок службы в месяцах.
Этих колонок достаточно для автоматического начисления амортизации.
Процедура автоматического начисления амортизации основных средств обязательно входит в состав бухгалтерской программы. В конце каждого месяца бухгалтер запускает эту процедуру. Процедура перебирает весь список основных средств, выбирает те, срок службы которых еще не закончился, и формирует по ним проводки.
По окончании расчетного срока использования основного средства амортизация перестает начисляться. Сумма накопленной амортизации сравнивается с начальной стоимостью основного средства. Это значит, что стоимость основного средства уже полностью вошла в себестоимость готовой продукции и проданных товаров.
Забалансовые счета
До сих в этой книге речь шла о бухгалтерских счетах, номера которых находятся в интервале от 01 до 99. Счета с такими номерами еще называются балансовыми бухгалтерскими счетами.
Балансовые бухгалтерские счета называются балансовыми потому, что проходящие через них денежные суммы имеют непосредственное отношение к собственности предприятия. На балансовых бухгалтерских счетах показывается движение денежных средств и материальных ценностей, которые являются собственностью или обязательствами предприятия. К балансовым счетам относятся и временные счета, которые закрываются (обнуляются) к моменту составления баланса. Ведь в конечном итоге все денежные суммы, прошедшие через балансовые бухгалтерские счета, попадают в итоговые суммы бухгалтерского баланса и других официальных бухгалтерских отчетов предприятия.
Кроме балансовых бухгалтерских счетов, бывают забалансовые счета.
На забалансовых счетах учитывается информация второстепенного значения и не имеющая прямого отношения к имуществу и к обязательствам предприятия.
Например, если предприятие оказывает складские услуги, то стоимость чужих товаров, находящихся на его территории, не должна учитываться на балансовых счетах. Но она может быть показана на счетах забалансовых.
Забалансовый счет отличается от балансового счета по внешнему виду номера счета. Балансовые счета имеют двузначные числовые номера, а забалансовые счета имеют трехзначные числовые номера, например, 001, 002. В компьютерных бухгалтерских программах для забалансовых счетов используются еще и буквенные номера, например, ЗБЛ или СКЛ.
Так же, как и балансовые счета, забалансовые счета могут иметь субсчета. Номера субсчетов к забалансовому счету 001 могут выглядеть, например, так: 001-1 и 001-2.
По правилам бухгалтерского учета забалансовый счет не может быть использован в проводке. Но он может быть использовать в простой записи.
Простая запись — это неполноценная проводка. В простой записи задействуется один бухгалтерский счет (вместо двух счетов, которые задействуются в проводке).
Поэтому простые записи можно было бы записывать отдельно от проводок, в специальных табличных формах с меньшим количеством колонок.
Но на практике простые записи удобно вводить вперемешку с проводками в общий журнал хозяйственных опера-
ций. Именно так делается в компьютерных бухгалтерских программах.
Простая запись отличается от проводки тем, что в ней не заполняется либо колонка Счет кредита, либо колонка Счет дебета. Например, прием на хранение чужого товара может быть отражен следующей записью в журнале хозяйственных операций.
Простая запись приема на хранение чужого товара

Номер
проводки
Дата
Счет дебета
Счет кредита
Сумма
Комментарий
100
07.10.20**
002 Товарноматериальные ценности, принятые на ответственное хранение
4400000
Товарнотранспортная накладная №1133 ЗАО «АБВГД»
В компьютерной бухгалтерской программе в качестве пары к забалансовому счету в бухгалтерской программе обычно используется какой-нибудь фиктивный бухгалтерский счет, например, счет с номером 00.
Налоговый учет
Налоговый учет — это веяние с Запада. Сама по себе идея налогового учета просто прекрасна. Государство как бы говорит предприятию: вы там у себя учитывайте свои деньги и свое имущество по тем правилам, которые согласуете внутри себя и которые считаете для себя наиболее удобными. Но для меня извольте определять финансовые результаты своей работы и, соответственно, рассчитывать налоги по тем правилам, которые я вам скажу. Учет, который вы будете вести только для себя, пусть называется по-прежнему бухгалтерским учетом, а тот учет, который вы теперь будете вести специально для меня, будет называться по-новому: налоговым учетом.
Идея была чудо как хороша, но дошла она до нас в сильно ослабленном виде. Налоговый учет коснулся расчета только одного налога: налога на прибыль. Остальные налоги с предприятия по-прежнему рассчитываются по данным бухгалтерского учета.
Поэтому вместо одного бухгалтерского учета бухгалтерия предприятия теперь формально ведет два разных учета: бухгалтерский и налоговый. Свободы предприятию этот факт не добавил никакой, поскольку оба учета, и бухгалтерский, и налоговый, влияют на расчет налогов и, соответственно, контролируются государством в лице налоговой инспекции.
На практике такой налоговый учет имеет смысл совместно с бухгалтерским учетом.
И на практике будет получаться следующее. Налоговый учет — это просто дополнительные записи по некоторым хозяйственным событиям в интересах налоговой инспекции с целью последующего расчета налога на прибыль.
В российском законодательстве по поводу налогового учета определено, что измерители для группировки информации налогового учета должны называться аналитическими регистрами налогового учета. Аналитические регистры связаны между собой иерархической структурой в виде перевернутого дерева: регистры более низкого уровня входят в состав регистров более высокого уровня.
С точки зрения компьютерной бухгалтерии ничего нового в этом нет. В базах данных налоговые регистры просто вводятся в таблицу плана счетов как отдельная гроздь из забалансовых субсчетов. Другой вариант — использовать дополнительный план счетов налогового учета.
Для нумерации забалансовых субсчетов налогового учета в принципе можно использовать номера глав, статей и пунктов статей Налогового кодекса.
Тогда, например, для учета расходов на амортизацию основных средств в целях налогового учета можно было бы использовать забалансовый субсчет НУ-2-258 Амортизируемое имущество. Здесь 258 — это номер соответствующей статьи Налогового кодекса. Субсчет НУ-2-258 будет входить в состав субсчета НУ-2 Расходы, где цифра 2 — это признак аналитического налогового регистра Расходы, предусмотренного Налоговым кодексом. Ну а субсчет НУ-2 уже будет входить в состав счета НУ Налоговый учет, который будет единым забалансовым счетом для всех аналитических налоговых регистров.
В компьютерной бухгалтерии целесообразно организовать налоговый учет таким образом, чтобы в одной хозяйственной операции находились и записи в целях бухгалтерского учета (это будут проводки), и записи в целях налогового учета (это
будут простые записи). Для контроля удобно, чтобы эти записи шли парами, то есть так, чтобы каждая простая запись располагалась после соответствующей проводки.
А по-хорошему проблема налогового учета должна быть сведена к проблеме настройки бухгалтерской программы. Так, чтобы подавляющее большинство записей для налогового учета формировалось бухгалтерской программой автоматически, без участия бухгалтера.
Налог на добавленную стоимость
Предприятие платит государству несколько налогов за себя самого и за своих сотрудников. Самые заметные налоги — это налог с прибыли, налог на добавленную стоимость, налог на имущество, налог на доходы физических лиц и единый социальный налог.
Обычно эти налоги платятся после окончания каждого месяца. Сумма каждого налога определяется денежным расчетом.
Чтобы рассчитать налог на прибыль, бухгалтерия должна сначала определить прибыль предприятия. Чтобы рассчитать налог на имущество, бухгалтерия должна сначала определить стоимость имущества предприятия. Чтобы рассчитать налог на доходы физических лиц, а также единый социальный налог, бухгалтерия должна сначала определить доходы каждого сотрудника.
Каждый из упомянутых денежных расчетов — весьма серьезное мероприятие. Но происходит оно в пределах бухгалтерии и отражается в журнале хозяйственных операций одной или несколькими проводками.
Совсем другое дело — налог на добавленную стоимость. Проводок этот налог дает много.
Об              этом налоге и пойдет речь в этом разделе.
Добавленная стоимость — это прирост стоимости продукта, происшедший на предприятии. На производственном предприятии добавленная стоимость — это стоимость проданной готовой продукции минус стоимость сырья, использованного для ее производства. На торговом предприятии добавленная стоимость — это разница между ценой проданных товаров и ценой их приобретения.
Получается, что в добавленную стоимость попадают зарплата сотрудников предприятия, единый социальный налог на их зарплату, прибыль предприятия и некоторые другие расходы.
Налог на добавленную стоимость обычно называют сокращенно — НДС.
Для исчисления НДС бухгалтерией предприятия существует отдельный документ — счет-фактура.
Счет-фактура выписывается на предприятии при продаже товара другому предприятию. Обычно он выписывается одновременно с товарно-транспортной накладной.
Из-за своего большого размера внешний вид счета-фактуры в книге не показан.
В счете-фактуре содержится перечень отгружаемых товаров, для каждого из которых указывается следующее: стоимость товара без НДС; ставка НДС; сумма НДС; цена товара с НДС.
Обычная ставка НДС составляет 18% от стоимости товара без НДС. Для льготных товаров бывают ставки 10% и 0%.
На предприятии, которое отгрузило товар, счет-фактура регистрируется в бухгалтерском журнале под названием книга продаж. На предприятии, которое товар получило, счет-фактура регистрируется в бухгалтерском журнале под названием книга покупок.
Есть исключение. Если товар продается в магазине обычному покупателю, то счет-фактура не выписывается. Покупателю выдается кассовый чек, копия которого остается в кассовом аппарате.
Но все равно на основании кассовых чеков бухгалтерия магазина рассчитывает сумму НДС проданных товаров. И все равно бухгалтерия магазина должна вести книгу продаж.
Счета-фактуры обычно выписываются с помощью компьютерной программы. На основании заполненных счетов-фактур программа может сформировать книгу продаж.
Книга покупок в компьютерной бухгалтерии может быть представлена в виде отдельного списка, куда бухгалтер будет заносить сведения из счетов-фактур поставщиков предприятия.
Проводки, соответствующие счетам-фактурам, компьютерная программа будет формировать автоматически.
Посмотрим, как эти проводки могли бы выглядеть.
Допустим, торговое предприятие получило от поставщика А товар, стоимость которого без НДС составляет 1000 рублей, сумма НДС составляет 180 рублей, а стоимость с НДС составляет 1180 рублей. Это событие должно отразиться следующими двумя проводками, показанными в таблице.
Номер
проводки
Дата
Счет дебета
Счет кредита
Сумма
Комментарий
110
25.05.20**
41 Товары
60-А Расчеты с поставщиком А
1000
Получение товара по накладной и счету-фактуре № 78 ЗАО «А»
111
25.05.20**
68-2 Налог на
добавленную
стоимость
60-А Расчеты с поставщиком А
180
Получение товара по накладной и счету-фактуре № 78 ЗАО «А»
Допустим, через некоторое время торговое предприятие нашло покупателя на этот же самый товар. Договорная сумма продажи без НДС составила 1100 рублей, сумма НДС составила 198 рублей, сумма с НДС составила 1298 рублей. Событие отгрузки этого товара будет отражено двумя проводками, показанными в следующей таблице.
Проводки отгрузки товара

Номер
проводки
Дата
Счет дебета
Счет кредита
Сумма
Комментарий
130
10.06.2004
62 Расчеты с покупателями и заказчиками
90-1 Выручка
1298
Отгрузка товара по накладной и счету-фактуре № 17
131
10.06.2004
90-3 НДС с продаж
68-2 Расчеты с бюджетом по НДС
198
Отгрузка товара по накладной и счету-фактуре № 17
Как видим, в последней записи НДС попал в кредит субсчета 68-2. В этой же записи появился новый для нас субсчет 90-3 НДС с продаж. На этом субсчете отдельно накапливается сумма НДС, которая параллельно попадает в итоговую сумму счета 90-1 Выручка.
В этой главе были показаны хозяйственные операции для конкретного вида деятельности — для оптовой торговли. Для другого вида деятельности проводки, связанные с НДС, могут
выглядеть немного иначе. Но в любом случае на кредите субсчета 68-2 Расчеты с бюджетом по НДС будет накапливаться сумма НДС, подлежащая уплате в качестве налога в бюджет государства.
Чтобы определить, сколько НДС должно заплатить предприятие по итогам месяца или квартала, главный бухгалтер просто определяет кредитовое сальдо по этому счету на конец отчетного периода. Если сальдо по субсчету 68-2 Расчеты с бюджетом по НДС вдруг получится дебетовым, это будет означать, что платить налог за этот период не надо.
Аналитический учет
В бухгалтерии предприятия иногда раздаются красивые словосочетания: синтетический учет и аналитический учет.
Синтетический учет — это учет средств предприятия без подробностей: без количеств и без названий отдельных предметов. Синтетический учет показывает только денежные суммы.
Бухгалтерские счета — это как раз и есть средства для ведения синтетического учета.
Аналитический учет — это учет детальный, с количествами, названиями товаров и изделий. Аналитический учет — это то, чем занимаются кладовщики и прочие материально ответственные лица. Аналитический учет они ведут в инвентарных карточках или в инвентарных книгах. (Теперь все это, конечно, ведется в компьютерных базах данных.)
Бухгалтерия предприятия имеет отношение к такому аналитическому учету, как орган верховного надзора за имуществом предприятия.
Бухгалтеры тоже ведут аналитический учет как таковой: это учет отдельных основных средств и их амортизации, а также учет долгов со стороны отдельных покупателей и поставщиков.
Четкого разграничения, что относится к синтетическому, а что к аналитическому учету, нет. В широкой пограничной зоне между синтетическим и аналитическим учетами лежат бухгалтерские субсчета. Иногда субсчета называют аналитическими счетами, или счетами аналитического учета. А бухгалтерские счета, имеющие субсчета, соответственно называют синтетическими счетами, или счетами синтетического учета.
Сторно
На бухгалтерском языке сторно означает аннулирование.
Бухгалтеры — люди аккуратные. Но и они ошибаются.
В эпоху бумажной бухгалтерии был выработан особый ритуал исправления ошибочных бухгалтерских записей.
Когда в журнале проводок бухгалтер обнаруживал ошибочную запись, то с ней он не делал ничего: не зачеркивал, не стирал и не замазывал белой краской. Но в ближайшей свободной строчке журнала он повторял эту запись еще раз, только красным цветом.
Красный цвет записи имел следующий смысл: число, записанное красным цветом, при подсчете итогов должно вычитаться. Другими словами, денежные суммы, записанные красным цветом, должны восприниматься с противоположным знаком.
Проводка, записанная красным цветом, называется сторнирующей (или аннулирующей) проводкой.
После записи сторнирующей проводки бухгалтер записывал правильную проводку уже обычным цветом.
Применение такого сложного способа исправления ошибок в бумажной бухгалтерии было полностью оправдано. Ведь на основании ошибочной проводки бухгалтером (этим же самым или другим) могли быть сделаны записи в главную книгу и другие учетные регистры. Могли быть подсчитаны какие-нибудь промежуточные итоги. А отслеживать, куда успела попасть информация из ошибочной проводки,— дело хлопотное.
Поэтому в эпоху бумажной бухгалтерии ошибочную проводку было проще не зачеркивать, а сторнировать (то есть записывать дополнительную сторнирующую проводку).
Но в компьютерную эру запрет на удаление проводок автоматически снялся. Теперь ошибочную проводку можно безболезненно удалить из журнала хозяйственных операций. После этого она перестает влиять на какие-либо отчеты.
Осталось одно исключение, когда ошибочная запись относится к периоду времени, за который бухгалтерия уже сдала отчеты собственнику или налоговой инспекции. Если в базе данных изменить такую запись, то будущие отчеты не будут сходиться с уже сданными отчетами.
В такой ситуации бухгалтер вспоминает традиции старины и вводит в бухгалтерскую базу данных сторнирующую проводку.
В качестве даты сторнирующей проводки удобно брать первую дату периода, за который отчеты еще не сдавались.
Денежная сумма сторнирующей записи записывается со знаком «минус».
Отрицательная денежная сумма проводки в компьютерной бухгалтерии обычно является признаком того, что проводка является сторнирующей.
Поэтому в некоторых бухгалтерских программах реализована прекрасная идея: проводка с отрицательной денежной суммой показывается на экране компьютера красным цветом. Казалось бы, при этом могла бы возникнуть некоторая путаница в голове бухгалтера из-за того, что в бумажной бухгалтерии красный цвет уже сам по себе означал изменение знака денежной суммы, а минус на минус в арифметике дает плюс. Но в новую эру старые традиции быстро забываются, и путаницы не возникает.
Валютный учет
Как правило, бухгалтерский учет на предприятии ведется в национальной валюте того государства, на территории которого оно зарегистрировано.
Наша страна не является исключением. На российских предприятиях бухгалтерский учет ведется в рублях.
Но как действовать, если у российского предприятия помимо рублей есть иностранная валюта?
В этой ситуации бухгалтерия российского предприятия поступает точно так же, как бухгалтерия предприятия в любой другой стране. Для целей бухгалтерского учета иностранная валюта пересчитывается в национальную валюту, то есть в рубли, по официальному курсу пересчета, то есть по курсу Центрального банка.
В то же время бухгалтерия предприятия параллельно учитывает иностранную валюту в этой самой иностранной валюте.
Валютный учет, то есть параллельный учет иностранной валюты в этой самой иностранной валюте, по своей сути является разновидностью забалансового учета.
Но курсы валют меняются. И это создает проблемы. Рассмотрим пример. Российское предприятие получило товар от иностранного поставщика на сумму 1000 долларов США. В момент получения товара официальный курс доллара был 26 рублей 79 копеек. Поэтому на субсчете 60-И Расчеты с иностранным поставщиком счета 60 Расчеты с поставщика
ми и подрядчиками бухгалтерия зафиксировала долг поставщику этого товара на сумму 26.79 х 1000 = 26 790 рублей.
Но когда предприятие решило расплатиться, курс доллара составил уже 26 рублей 99 копеек. То есть долг иностранному партнеру в рублях на этот момент должен был бы составить в рублевом выражении 26.99 х 1000 = 26 990 рублей, то есть на 200 рублей больше.
Очевидно, что к моменту расплаты бухгалтерия должна откорректировать сумму долга на разницу между двумя рублевыми оценками долларовой суммы, сделанными по разным курсам. Эта разница называется курсовой разницей.
Коррекция делается следующей проводкой.
Проводка коррекции на сумму курсовой разницы

Номер
проводки
Дата
Счет дебета
Счет кредита
Сумма
Комментарий
140
24.05.20**
91 Прочие доходы и расходы
60-И Расчеты с иностранным поставщиком
200
Начисление курсовой разницы
Здесь появляется счет 91 Прочие доходы и расходы, название которого говорит само за себя. Счет 91 — один из временных счетов. Сумма, которая накапливается на этом счете, в конце месяца или квартала переносится на счет 99 Прибыли и убытки.
Курсовая разница возникает во многих других ситуациях. В частности, при покупках и продажах валюты предприятием, если курс сделки отличается от курса Центрального банка.
Все эти разницы учитываются корректирующими проводками и в конечном итоге попадают в состав прибыли или убытка предприятия.
GAAP и другие
Россия становится страной, открытой для западного капитала. И он приходит к нам, но со своими традициями и со своими правилами бухгалтерского учета.
В мировой экономике доминируют Соединенные Штаты Америки. Там бухгалтерский учет ведется по стандарту, называемому GAAP (Generally Accepted Accounting Principles, что в переводе означает Общепринятые бухгалтерские принци
пы). По этому же стандарту ведут бухгалтерский учет многие транснациональные корпорации.
Если крупная компания любой страны мира желает, чтобы ее акции продавались на мировом рынке ценных бумаг, то она составляет бухгалтерские отчеты по стандарту GAAP.
Строго говоря, GAAP — это вовсе не стандарт. В полном соответствии со своим названием это набор рекомендаций, которые разрабатывает сообщество американских неправительственных бухгалтерских организаций.
Тем не менее, американские бухгалтеры старательно выполняют эти рекомендации.
GAAP является продуктом англо-американской бухгалтерской школы. Географически к этой школе относятся англоязычные страны (США, Великобритания, Канада, Австралия, Новая Зеландия) и примкнувшая к ним Голландия.
Российский бухгалтерский учет строится в традициях так называемой континентальной бухгалтерской школы. К этой школе относятся страны континентальной Европы (Германия, Франция и другие) и Япония.
Для континентальной бухгалтерской школы характерно жесткое регламентирование бухгалтерских процедур государством.
Для англо-американской школы характерна демократичность. Многие вопросы отданы на усмотрение самого предприятия.
В то же время в этой школе усиленное внимание уделяется защите интересов акционеров.
Практически все взрослое население англоязычных стран является акционерами, то есть владеет акциями каких-либо предприятий. Акционеры заинтересованы в том, чтобы бухгалтерская отчетность объективно характеризовала положение дел на предприятии.
Акционеры — это владельцы предприятия. Руководитель предприятия — это наемный сотрудник, которого назначают акционеры на своем общем собрании. Чтобы получать зарплату побольше, руководитель заинтересован в завышении прибыли предприятия и вообще в том, чтобы положение дел на предприятии в глазах акционеров выглядело лучше, чем оно есть на самом деле. И его даже не смущает тот факт, что ради достижения этой цели предприятию придется заплатить налогов больше, чем положено на самом деле.
Руководителем предприятия, как правило, является один из его собственников. Но проблему это не решает.
Проблему пытается решить GAAP. GAAP встает на защиту несчастных акционеров: он воспитывает бухгалтеров в духе
преданности акционерам и ориентирует их на нейтральность и объективность по отношению к руководителям предприятий.
Но вернемся в Россию, где эта проблема пока не знакома.
Новые иностранные владельцы российских предприятий желают видеть бухгалтерские отчеты, подготовленные в соответствии с рекомендациями GAAP. Три самых главных отчета — это Balance sheet (баланс), Income statement (отчет о доходах) и Statement of cash flows (отчет о денежных потоках).
На первый взгляд может показаться, что российский бухгалтер, которому будет поручено сделать эти отчеты, может поступить очень просто: подождать, пока будут готовы российские бухгалтерские отчеты, затем выбрать из них нужные данные и вписать их в бланки отчетов GAAP.
Но на практике так не получается. Слишком велико различие подходов.
Для составления отчетов по GAAP нужно перебрать все хозяйственные события предприятия за отчетный период и заново составить проводки, уже по GAAP.
Другими словами, если перед бухгалтерией российского предприятия поставлена задача составлять бухгалтерские отчеты в соответствии с GAAP, то целесообразно начать вести по GAAP параллельный бухгалтерский учет в отдельной бухгалтерской базе данных.
Этот параллельный учет можно вести укрупненно. Например, можно соединять однотипные хозяйственные события, происшедшие в течение месяца, в одно событие.
Перечислим главные особенности бухгалтерского учета по рекомендациям GAAP, касающиеся рядового бухгалтера.
Особенность первая. В учете по GAAP не принято использовать понятие активно-пассивный бухгалтерский счет. Бухгалтерский счет может быть либо активным, либо пассивным.
Это не создает особых проблем западным бухгалтерам, поскольку там принято сначала выполнить работу и выставить за нее счет, а уже потом получить за нее деньги.
Наши активно-пассивные счета расчетов с бюджетом, расчетов с сотрудниками, а также расчетов с поставщиками и подрядчиками в учете по GAAP превращаются в пассивные и относятся к типу обязательства (liabilities). Российские активно-пассивные счета расчетов с покупателями и заказчиками в учете по GAAP превращаются в активные.
А для вполне российской ситуации выполнения работы по предоплате, когда предприятие сначала получает деньги, а потом выполняет работу, можно завести дополнительные счета.
Отсутствие активно-пассивных счетов — это не так уж плохо. Бухгалтерский учет становится более четким.
Особенность вторая. GAAP классифицирует бухгалтерские счета по следующим типам: assets — активы: денежные средства, основные средства и долги предприятию; liabilities — обязательства, то есть долги предприятия; equity — собственные средства; revenue (или income, или sales) — временные счета выручки, или доходов; cost of goods sold — себестоимость товаров, проданных предприятием; expenses — расходы.
Данная классификация выглядит менее детальной, чем аналогичная классификация российских бухгалтерских счетов. Частично это можно объяснить следующей причиной.
На Западе существует понятие управленческий учет, у нас пока не слишком известное.
Если отбросить нюансы, то управленческий учет — это та территория, которую отвоевали руководители западных предприятий в деликатной борьбе с акционерами. Сюда относится та часть деятельности западных руководителей и вверенных им предприятий, за которую они не желают ни перед кем отчитываться. Благовидный предлог — защита коммерческой тайны предприятия от конкурентов.
Под этим предлогом руководитель делает недоступной для собственной бухгалтерии информацию о внутренних хозяйственных событиях предприятия. Ведь бухгалтер — это не просто сотрудник предприятия, подчиненный руководителю. Бухгалтер — это казачок, засланный акционерами.
Поэтому бухгалтерский учет западного производственного предприятия не всегда прослеживает процесс превращения сырья в готовую продукцию.
Но на российском предприятии особых секретов от бухгалтерии нет. Поэтому российский бухгалтер вполне может включить в план счетов GAAP счета для учета производственных запасов, незавершенного производства и готовой продукции, отнеся их к типу assets (активы).
Особенность третья. Как и в российском бухгалтерском учете, в учете по GAAP используются цифровые номера бухгалтерских счетов. Но в учете по GAAP номер счета может иметь произвольную длину. Отсутствует предписанный свыше план счетов (chart of accounts). GAAP дает только общие рекомендации по порядку следования счетов друг за другом. Рекомендуется, чтобы счета шли друг за другом в соответствии с классификацией, приведенной в пункте особенность вторая, и чтобы тип счета можно было понять по первой цифре номера счета. (Согласно этому номера счетов типа assets могли бы начинаться с цифры 1, номера счетов типа liabilities — с цифры 2 и так далее.)
Как и в российском учете, счета могут иметь субсчета.
Особенность четвертая. В учете по GAAP отсутствует понятие забалансовый счет. Бухгалтер имеет право учитывать имущество, не находящееся в собственности предприятия, но тогда оно попадет в баланс предприятия.
Особенность пятая. В учете по GAAP не принято использовать понятие корреспонденция счетов. Это означает, что никак не отслеживается связь движения средств по одному счету с движением средств по другому счету.
Хозяйственная операция (transaction) в американской бухгалтерской программе представляется совсем иначе, чем в российской бухгалтерской программе.
В качестве примера (рис. 20) покажем, как изменится вид окна хозяйственной операции № 2, которая изображена на рис. 10, если эту хозяйственную операцию № 2 перезаписать в стиле американской бухгалтерской программы.
Заголовочная часть хозяйственной операции практически не меняется: в ней по-прежнему записаны номер, дата операции (date) и комментарий (comment).
Но табличная часть хозяйственной операции выглядит по-другому.
Таблица содержит четыре колонки: номер записи, счет (account), дебет (debit), кредит (credit).
Последние две колонки предназначены для записи денежных сумм.
Каждая строка таблицы описывает движение средств только по одному счету. В записи движения средств по счету обязательно задействуется вторая колонка (счет) и только одна из двух последних колонок (дебет или кредит).
В нашем примере первая строка таблицы — это приход денег от покупателя А, вторая строка — это приход денег от покупателя Б. Третья строка — платеж поставщику В. Четвертая строка
Рис. 20. Окно хозяйственной операции в стиле GAAP

показывает итоговое изменение денежной суммы на расчетном счету в результате перечисленных приходов и платежей.
Последняя запись балансирует все предыдущие записи хозяйственной операции.
Можно заметить, что на рис. 20 в номера бухгалтерских счетов GAAP вплетены номера соответствующих российских бухгалтерских счетов. Например, счет GAAP 110 62-A соответствует российскому счету 62-А, а счет GAAP 100 51 соответствует российскому счету 51.
Бухгалтерская программа автоматически заполнит строку итогов таблицы: сумму дебетовых оборотов и сумму кредитовых оборотов. Эти суммы должны быть равны между собой.
Отсутствие корреспонденции счетов — это непривычно российскому бухгалтеру. Ни один отчет американской бухгалтерской программы не даст ответа, например, на следующий вопрос: «А сколько денег поступило от покупателя А на наш расчетный счет в банке в течение последнего месяца?» (То есть невозможно узнать сумму оборота с кредита счета 11062-А в дебет счета 100 51.) Можно только узнать, на какую сумму покупатель А погасил свои долги перед нами в течение месяца вообще, всеми возможными способами погашения. (Это будет кредитовый оборот счета 110 62-А.) Или сколько денег поступило на расчетный счет в банке вообще,
от всех плательщиков. (Это будет дебетовый оборот счета 100 51.)
Американские бухгалтеры просто не знают, какое это счастье — корреспонденция счетов. Но зачем отказываться от такого счастья бухгалтерам российским?
Поэтому, чтобы вести бухгалтерский учет по GAAP, российскому бухгалтеру не имеет особого смысла осваивать американские бухгалтерские программы с их непривычным англоязычным интерфейсом. И проще, и лучше взять российскую бухгалтерскую программу, настроенную на эти цели. Так, чтобы план счетов можно было составить в стиле GAAP и чтобы в стиле GAAP можно было сформировать бухгалтерские отчеты, но чтобы хозяйственные операции можно было записывать в привычном российском стиле и чтобы было можно формировать внутренние бухгалтерские отчеты, привычные российскому бухгалтеру.
В этом случае хозяйственная операция № 2 могла бы иметь вид, представленный на рис. 21.
Рис. 21. Окно хозяйственной операции смешанного стиля

Если сравнить рис. 21 и рис. 10, то можно увидеть, что различие заключается лишь в номерах и названиях счетов — в хозяйственной операции последнего рисунка использован план счетов, составленный в стиле GAAP.
Новые иностранные владельцы российского предприятия могут пожелать, чтобы бухгалтерский учет велся не только в стиле GAAP, но еще и в привычной для них валюте: долларах или евро.
Эта проблема имеет стандартное решение в российских бухгалтерских программах. В любой российской бухгалтерской программе есть понятие валютный учет.
Для удовлетворения такого желания в бухгалтерской программе придется вести параллельный учет в двух валютах по всем бухгалтерским счетам. При этом рубль объявляется иностранной валютой, а доллар (или евро) — основной валютой бухгалтерского учета.
Всеобщая компьютеризация радикально облегчает бухгалтерский труд.
Но бюрократическая мысль государственных органов шагает нога в ногу с компьютерным прогрессом. Поэтому у бухгалтеров работы меньше не становится.
Не становится меньше работы у управленческих работников и у компьютерных специалистов, которые связаны с автоматизацией бухгалтерии и с автоматизацией производственной деятельности предприятий в целом.
Да и сама автоматизация приносит не одни только радости. Порой автоматизация воздвигает дополнительные барьеры между профессиональными сообществами сотрудников одного предприятия, которые и без того говорят на разных языках и плохо понимают друг друга.
Надеюсь, что книга окажется полезной специалистам многих профессий, что она поможет снять языковые и прочие барьеры между профессиональными сообществами, послужит улучшению взаимопонимания между бухгалтерами, менеджерами, техническими специалистами, да и просто всеми сотрудниками современных предприятий.
Для более глубокого изучения бухгалтерского учета и смежных проблем могу рекомендовать другую свою книгу - Самоучитель по бухгалтерскому учету с обучающей программой. Подробную информацию об этой книге вы можете найти в Интернете на моем сайте www.gartvich.com.
В Самоучителе по бухгалтерскому учету с обучающей программой вас ждет продолжение знакомства с предприятием Северный ветер, о котором шла речь здесь, а также с компьютерной программой Учебная бухгалтерия.
Программа Учебная бухгалтерия разработана как приложение к Самоучителю по бухгалтерскому учету для облегчения процесса изучения главных принциов компьютерной бухгалтерии.
Замечания и предложения можно высылать на адрес электронной почты, который вы найдете в Интернете на сайте автора книги www.gartvich.com.
2010-07-19 18:44 Читать похожую статью
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • © Помощь студентам
    Образовательные документы для студентов.